王有康觀點：建議合法持有一戶自有自住房屋免繳房屋稅

依土地法第5條，土地改良物分為建築改良物以及農作改良物，建築改良物是指附著於土地的各種建築或工事，包括房屋、橋樑或是堤防。而房屋建築物是房屋稅課徵的稅基，關於「建築物」，依建築法第4條所定，是指定著在土地上或是地面下，具有頂蓋、樑柱或牆壁，供個人或公眾使用的構造物或雜項工作物。與建築物相關的還包括地上權，地上權是民法中的物權，根據民法第832條所定，地上權是指在他人土地上下有建築物(包括上空、地表與地下的一切人為設備)或其他工作物，為一定目的而使用其土地的權利。

值得一提的是，台灣違建問題幾乎與都市發展並存，從頂樓加蓋、增建車庫到工廠擴建，都可能構成「違章建築」。而依據房屋稅條例規定，只要是附著在土地上的房屋或增加房屋使用價值的建築物，都屬於房屋稅的課稅範圍。換句話說，無論房屋是否合法，均應課徵房屋稅，無照違章房屋也不例外，仍應依其使用情形依法課徵房屋稅，而繳納房屋稅僅表示履行納稅義務，不會因為繳了房屋稅，違章房屋就能就地合法。

另依土地法第147條所定，土地及其改良物，除依照土地法規定之外，不得以任何名目征收或附加稅款。不過亦有例外，像是工程受益費徵收條例第2條規定，各級政府因推行都市建設、便利交通或防止天然災害，而建築或改善道路、橋樑、溝渠、水庫、堤防、疏濬水道及其他水陸工程時，應就直接受益的公私土地與其改良物，徵收工程受益費。此外，財政收支劃分法第22條亦規定各級政府對於因道路、堤防、溝渠、港口等工程而直接受益的不動產或船舶，得徵收工程受益費。

然而，目前土地法第187條明定：建築改良物為自住房屋時，免予徵稅。其中所指的免徵，究竟是免徵地價稅還是免徵房屋稅？若指的是免徵房屋稅，依現行房屋稅條例第5條規定，自住、公益出租人出租使用，或以土地設定地上權使用房屋並提供該使用權人自住使用，仍須依照房屋現值的1.2%繳納房屋稅。如果本人、配偶及未成年子女在全國只持有一戶房屋，供本身自住且該房屋現值在一定金額以下，只需依房屋現值的1%繳納房屋稅。若當事人的房屋同時作住家及非住家使用，則按實際使用面積，分別按住家用或非住家用的稅率繳納房屋稅，不過，其中非住家用的課稅面積不得少於全部面積的六分之一。

然而假如土地法第187條係指免徵地價稅，那麼根據地價稅法規，若本人、配偶及未成年受扶養親屬在全國只有一處自有自用住宅，都市土地不超過3公畝、非都市土地面積不超過7公畝，房屋為本人或配偶、直系親屬所有，房屋沒有出租或供營業使用情形，且本人或配偶、直系親屬在該地辦理完成戶籍登記，自用住宅仍必須按規定繳納2‰的地價稅。 （相關報導： 家有房產注意！房屋稅2.0優惠申報期限曝，「這天」前沒申請，優惠稅率直接沒了 ｜ 更多文章 ）

由上可知，雖然土地法第187條明定：「建築改良物為自住房屋時，免予徵稅」，但實際情況卻是，目前「自有自住房屋」所有權人仍需繳納房屋稅，「自有自住土地」所有權人必須繳地價稅，此明顯與土地法第187條所指「建築改良物為自住房屋時，免予徵稅」之規定不符。一般來說，母法通常是法律，子法通常是行政機關依法律制定的命令(例如施行細則)，土地法的子法是土地法施行細則，而土地法與房屋稅條例都是立法院制定的法律，房屋稅條例不是依土地法制定，而是另一部獨立法律，兩者法律位階相同，因此沒有母子法關係。

基此，當前房屋稅條例就徵收法律依據、稅率等規定是否違憲？其實早在1994年大法官便以釋字第369號作出解釋認為：土地法第187條「建築改良物為自住房屋時，免予徵稅」，與房屋稅條例第5條：自住房屋應予課徵房屋稅之規定，二者互有出入，適用時易滋生誤解，應由相關主管機關檢討房屋租稅之徵收政策並予以修正，但大法官釋憲迄今32年，尚未見到相關主管機關對此進行檢討修正。

法國原有「居住稅（taxe d’habitation）」，但2023年起已取消住宅居住稅，亦即，房屋是所有人的主要居所（résidence principale），不需要繳納居住稅。此外，澳洲，包括：新南威爾斯省、維多利亞省、昆士蘭省等，對於自住房屋也是免稅（principal place of residence exemption）。另外，阿聯酋國家，包括杜拜、阿布達比，持有房屋也免繳房產稅。巴林(Bahrain)國家，自住房也免繳房屋稅；但出租給外籍租客可能有市政相關稅費，摩納哥(Monaco)對自有房屋也不用繳房產稅。可見，愈來愈多國家認同自有房屋免稅。

人民雖有依法納稅的義務。但是自有自住房屋當事人並未出租收取任何租金收益，每年卻必須繳納房屋稅，是否符合稅法實質收入課稅原則? 何況大法官早於1994年12月23日便認定土地法與房屋稅條例對於自住房屋是否免徵房屋稅之規定，二者互有出入，應由相關主管機關檢討房屋租稅之徵收政策修正之。但迄今尚未見相關機關有後續檢討處理。

屋主對於自住房屋稅的繳付需要現金，但持有自住房屋並不會產生現金，且自住房屋用來遮風避雨，維護、管理或修繕也需要現金，雖然台灣於2001年，已針對房屋1戶用於自住部分的稅率由1.38％降為1.2％，但是台灣已針對個人所得課徵個人所得稅，自住的房子只是人民的基本生活所需，並不是所得來源，筆者贊同前行政院長陳冲多年前的觀點，對於僅有一戶自住房屋的人，該戶自住房屋只是遮風蔽雨，若並無任何租金收入，理應免繳房屋稅。何況《土地法》第187條原本就明定「自住房屋」不課稅。鑑此，建議《房屋稅條例》第5條刪除1.2％稅率規定，針對人民僅有一戶自有自住房屋，沒有出租收取任何現金，建議免房屋稅，但針對持有一戶自住違章建築者仍需繳房屋稅，以與《土地法》的立法精神。 （相關報導： 家有房產注意！房屋稅2.0優惠申報期限曝，「這天」前沒申請，優惠稅率直接沒了 ｜ 更多文章 ）

＊作者為經濟學博士。現任Professor, Assumption University, Thailand、台灣網路大學校長、SCI期刊PLOS ONE主編；曾任國立臺北商業大學應用商學系副教授。