我國近年來因面臨南韓、日本、新加坡等國家的激烈競爭，又有東南亞等新興國家的不斷進逼，再加以過去以來一直以製造業、代工業為主的商業模式極待轉型，乃於民國（下同）99年公布「產業創新條例」（下稱「產創條例」），並於第1條的立法理由中指出：「面臨新興工業國家之崛起，政府應塑造良好之產業發展環境；同時，為協助產業持續創新，實行差異化策略，以提高產品附加價值，進而提升產業競爭力，爰制定本條例。」
產創條例於99年公布時，第10條原規定：「為促進產業創新，公司得在投資於研究發展支出金額百分之十五限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額，並以不超過該公司當年度應納營利事業所得稅額百分之三十為限。」本條嗣後於103年6月18日修正為：「為促進產業創新，最近三年內未違反環境保護、勞工或食品安全衛生相關法律且情節重大之公司得在投資於研究發展支出金額百分之十五限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額，並以不超過該公司當年度應納營利事業所得稅額百分之三十為限。」修法理由中表示，之所以特別加入「最近三年內未違反環境保護、勞工或食品安全衛生相關法律且情節重大」之要求，乃是為了提高「企業社會責任之意識」。
無論企業是否投資於研究發展，皆應遵守環保、勞工及食品安全衛生相關法規，政府對於違反規定之企業，依法加以處罰，甚至追繳不法利得，亦為當然之理。但是，如果違反相關規定的行為，與企業所進行之「投資研究發展活動」完全無關，卻於處罰以外亦連帶剝奪其投資抵減之權利，則此種課予不利益之方式有無違反不當聯結禁止原則，恐有進一步思考之空間。
所謂「不當聯結禁止」原則，乃行政行為對人民課以一定之義務或負擔，或造成人民其他之不利益時，其所採取之手段，與行政機關所追求之目的間，必須有合理之聯結關係存在，若欠缺此聯結關係，此項行政行為即非適法。實務上最著名的案例，莫過於法令可否以當事人「積欠罰鍰」為理由，拒絕「換發行車執照」之申請。
最高行政法90年度判字第1704號判決針對此種情形，曾明確指出，汽車行車執照須在一定期限內換發，主要目的在於掌握汽車狀況，以確保汽車行駛品質進而維護人民生命、身體、財產法益；而罰鍰不繳納涉及者為行政秩序罰之執行問題，故換發汽車行車執照，與汽車所有人違規罰鍰未清繳，欠缺實質上之關聯，二者不得相互聯結，道路交通安全規則有關罰鍰繳清後始得發給行車執照之規定，違反「不當聯結禁止」原則。此外，大法官亦曾於釋字第612號解釋，以不當聯結禁止原則作為審查法令（「公民營廢棄物清除處理機構管理輔導辦法」，此辦法於91年10月9日廢止）是否違憲之標準，故此一原則實係具有憲法位階之法律原則。
依產創條例授權制訂之「公司研究發展支出適用投資抵減辦法」第4條規定，研究發展的支出，僅限於公司研究發展單位從事產創條例第3條規定之研究發展活動，所支出之下列費用：（一）專門從事研究發展工作全職人員之薪資。（二）具完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，專供研究發展單位研究用之消耗性器材、原料、材料及樣品之費用。（三）專為研究發展購買或使用之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用。（四）專為用於研究發展所購買之專業性或特殊性資料庫、軟體程式及系統之費用。
對於確實支出法定研發活動費用之企業，使其於一定比例內可享有投資抵減之權利，是為了鼓勵企業不斷研究發展，以提升企業本身及整體產業的競爭力，具有實質正當之目的。環保、勞工及食品安全衛生相關法規，亦有其所欲實現之公共利益。因此，某一企業如違反環保、勞工或食品安全衛生相關法規，且情節重大時，政府自得依法予以追懲處罰（情節嚴重者可能尚須負擔刑事責任），但如果該行為與企業所進行的研究發展活動毫無任何關係，則以此為由一併剝奪企業原可享有的投資抵減權利，就好像是當事人申請結婚、育兒或租屋補助津貼時，政府以其曾經違反稅法或交通法規等其他法律規定，情節重大，而不予補助一樣，恐有違反不當聯結禁止原則之嫌。
此外，如兩家企業均違反同一環保、勞工或食品安全衛生法規，且均屬情節重大，倘若其中一家企業曾投入大量經費進行研究發展活動，則其所遭受的整體不利益，將遠高於另一家企業數千萬元，甚至數億元之多，此種於處罰以外再額外多課予的不利益（不得享有投資抵減之權利），是否符合責罰相當及平等原則，亦值得商榷。
遵守環保、勞工、食品安全衛生相關法規，乃是所有企業之義務，但是法律在制度設計上，亦不應違反不當聯結禁止、責罰相當及平等原則。如違反相關規定之行為，與企業所進行之「研究發展活動」無關，則實不應波及原本應受肯定及鼓勵之研發活動，使投資抵減變相成為處罰企業之工具。
＊作者為理律法律事務所律師
